IVA con base en flujo para 2003
^{C.P.C. Miguel Ángel Calderón Sánchez
Miembro de la Comisión Nacional Del IMCP representativa ante las Administraciones Generales de Fiscalización del SAT}

Ahora sí se puede decir que los señores diputados hicieron su trabajo, cuando menos ellos así lo consideran, al haber aprobado “oportunamente” el paquete fiscal para el ejercicio 2003 que contempla, entre otras cosas, adiciones y modificaciones a diversas leyes fiscales entre las que se encuentra la Ley del Impuesto al Valor Agregado a la cual trasladaron los conceptos que se habían establecido en el artículo Séptimo Transitorio en la Ley de Ingresos de la Federación para el ejercicio 2002 y que ahora para el ejercicio 2003 la Ley del I.V.A. en su artículo 4º. Fracción IV inciso b), se establece como un requisito adicional para el acreditamiento del Impuesto al Valor Agregado, el “que el impuesto al valor agregado trasladado a los contribuyentes haya sido efectivamente pagado”.

Por tanto y para complementar lo anterior, se adicionó el artículo 1-B de la misma Ley del I.V.A. para establecer cual es el momento en que se consideran efectivamente cobradas las contraprestaciones entre los contribuyentes que es lo que se manifestaba en el segundo párrafo de la fracción IV del Artículo Séptimo Transitorio de la Ley de Ingresos para 2002, que señalaba que: “... Cuando el precio o contraprestación pactados por la enajenación de bienes, la prestación de servicios o el otorgamiento del uso o goce temporal de bienes se pague mediante cheque, se considerara que el valor de la operación, así como el impuesto al valor agregado trasladado correspondiente, fueron efectivamente pagados en la fecha de cobro del mismo . . .”, adicionando lo que ya se había aclarado “. . . o cuando los contribuyentes transmitan los cheques a un tercero, excepto cuando dicha transmisión sea en procuración”

A un año de distancia de haber escrito el primer artículo de este tema que fue publicado en la en la revista FISCOACTUALIDADES del IMCP del mes de Febrero de 2002, hemos observado diversas formas de llevar a cabo el control, los registros en contabilidad y de elaborar los papeles de trabajo para poder determinar el impuesto a cargo y el acreditable; sin embargo, estamos convencidos de que fue importante para muchos generar esa guía que sirvió de base, no como una receta de cocina, sino como un punto de partida que se debía adaptar a las necesidades de cada empresa de acuerdo con sus características en particular.

Por otra parte, esta forma de determinar el impuesto a pagar ha traído beneficios para muchas empresas que se estaban viendo afectadas en su flujo de efectivo al tener que pagar el impuesto en base a devengado como se venía haciendo hasta el ejercicio fiscal de 2001 y no hasta el momento que efectivamente se realiza el cobro. Sin embargo no todo ha sido vida y dulzura ya que por contraparte y como siempre sucede, no todo era tan bueno, ya que para poder acreditar el impuesto se tiene que haber efectivamente pagado a los proveedores, lo cual también afecta al flujo de efectivo, no obstante consideramos que este sistema es mas justo que el anterior, aunque para saber si nos benefició, nos perjudicó o todo lo contrario, tendríamos que preguntárselo a cada empresa de acuerdo con su circunstancia.

La autoridad ha alegado que adicionalmente al beneficio económico y de justicia en el pago de este impuesto, se ha simplificado la determinación del mismo y con lo cual no estoy de acuerdo, ya que anteriormente, la determinación del impuesto por pagar y el acreditable se determinaban muy fácilmente y se podían obtener directamente de los registros de la contabilidad ya que bastaba ir a nuestras cuentas correspondientes y plasmar en nuestros papeles de trabajo las cantidades que de ahí se desprendían para saber si teníamos un saldo a cargo o a favor, el cual prácticamente resultaba de una operación aritmética de suma y resta.

Sin embargo al entrar en vigor la nueva norma conocida como “pago en base a flujo”, hemos tenido que tomar diversas medidas para modificar no solo nuestros catálogos de cuentas sino también la forma de registrar las operaciones y determinar en nuestros instructivos un nuevo significado para los saldos de algunas cuentas. Adicionalmente hemos tenido que separar las operaciones de clientes y proveedores realizadas hasta 2001 y las que se empezaron a realizar a partir del ejercicio 2002, lo cual no ha sido del todo malo ya que nos ha obligado a tener perfectamente depurados los saldos de contabilidad por las operaciones de compras y ventas realizadas a crédito que están íntimamente relacionadas con la causación o acreditamiento del impuesto.

Por otra parte, ya que los datos del IVA por pagar y acreditable se obtenían directamente de la contabilidad, los papeles de trabajo elaborados eran sencillos y se podían elaborar de manera muy rápida y prácticamente sin errores; sin embargo a partir del ejercicio 2002, los papeles de trabajo para determinar el IVA por pagar y acreditable del período se han complicado ya que ahora no solamente están relacionados con los saldos de algunas cuentas de la contabilidad sino de otros elementos que antes no jugaban, como son los saldos de clientes y proveedores y las conciliaciones bancarias para determinar en que momento se debe pagar o se puede acreditar el impuesto.

Debido a estos problemas, señalamos en nuestro artículo publicado en el mes de Febrero de 2002 en la revista FISCOACTUALIZDAES DEL IMCP, que para poder realizar el pago correcto del impuesto se tendría que:

1.    Tener nuestra contabilidad al día
2.    Llevar separadas nuestras operaciones realizadas con clientes y proveedores del ejercicio anterior y el presente, y si estas son gravadas o exentas
3.    Elaborar y depurar las conciliaciones mensualmente
4.    Elaborar los papeles de trabajo para determinar el IVA por Pagar y Acreditable de cada período.

Al respecto, muchas empresas tomaron sus provisiones y atendieron al consejo aquí mencionado, sin embargo otras pensaron que no tenía objeto realizar tantas adecuaciones y modificaciones tanto al catálogo de cuentas o a la forma de registrar y separar sus operaciones y han pagado caro las consecuencias ya que en algunos casos inclusive han perdido mucho tiempo para poder obtener sus devoluciones de este impuesto al no contar con los elementos adecuados y los papeles de trabajo correctos para demostrarle a la autoridad que sus saldos a favor son correctos y sujetos de devolución.

En otro artículo  de su servidor, publicado también en la revista FISCOACTUALIADES DEL IMCP en el mes de Julio de 2002, se tocaba el tema de las operaciones realizadas en moneda extranjera y en donde se analizaba el principal problema para efectos del impuesto al valor agregado respecto a las diferencias en cambios que se generan por este tipo de operaciones, ya que aunque para efectos del impuesto sobre la renta y de registro de las operaciones en contabilidad siguen siendo diferencias en cambios, para efectos del impuesto al valor agregado esta variación se convierte en parte del precio de compra o de venta y por tanto estas diferencias están sujetas al pago de este impuesto y por esto, lo que anteriormente solo se registraba como una diferencia en cambios, ahora tiene que incluirse en papeles de trabajo como parte de la compra o parte de la venta, aumentando o disminuyendo su importe.

Desde mi punto de vista esto es muy claro y está basado en lo establecido en el segundo párrafo del artículo 1-B de la Ley del Impuesto al Valor Agregado que dice “ … se considerara que el valor de la operación, así como el impuesto al valor agregado trasladado correspondiente, fueron efectivamente pagados en la fecha de cobro del mismo. . . “.

Para explicar lo anterior consideremos lo siguiente:

EFECTO IVA DEL PERIODO:
HASTA EL EJERCICIO 2001
		REGISTRO		ACUMULACION
	PARCIAL	DEBE	HABER	I.S.R.	I.V.A.
1
VENTA CREDITO				1,000	1,000
100 DOLL + IVA A T.C. 10 X 1
CLIENTES		1,150
VENTAS			1,000
IVA POR PAGAR			150
2
COBRO AL CLIENTE
100 DOLL + IVA A T.C. 11 X 1	1,100			100	0
DIFERENCIA EN CAMBIOS
BANCOS		1,250
CLIENTES			1,150
DIFERENCIA EN CAMBIOS			100
PARA EL EJERCICIO 2002
		REGISTRO		ACUMULACION
	PARCIAL	DEBE	HABER	I.S.R.	I.V.A.
1
VENTA CREDITO				1,000	0
100 DOLL + IVA A T.C. 10 X 1	1,000
CLIENTES		1,150
VENTAS			1,000
IVA PENDIENTE DE PAGO			150
2
COBRO AL CLIENTE
100 DOLL + IVA A T.C. 11 X 1	1,100			100	1,100
BANCOS		1,265
IVA PENDIENTE DE PAGO		150
CLIENTES			1,150
DIFERENCIA EN CAMBIOS			100
IVA POR PAGAR			165

Lo anterior tendrá los siguientes efectos en nuestros papeles de trabajo al determinar el I.V.A. por cada período:
 
Cuenta                        Efecto en I.V.A.

Diferencia en cambios a Favor:
Por compras                    Disminución del precio de compra y por
                        tanto en el I.V.A. acreditable
Por ventas                    Aumento al precio de venta y por tanto
                        en el I.V.A. por pagar
Por saldos bancarios en M.E.        No es afecto

Diferencia a en cambios a Cargo:
Por compras                    Aumento del precio de compra y por                             tanto en el I.V.A. acreditable
Por ventas                    Disminución al precio de venta y por                             tanto en el I.V.A. por pagar
Por saldos bancarios en M.E.        No es afecto


En muchos casos pensamos que ya habíamos dominado y entendido como registrar y operar desde el punto de vista contable el IVA EN BASE A FLUJO, pero al realizar el cierre de nuestras operaciones para presentar nuestras declaraciones anuales, nos hemos encontrado con que algunos datos no coinciden porque no realizamos los cambios adecuados a nuestra contabilidad, por lo que probablemente debemos trabajar nuevamente para elaborar nuestros papeles de trabajo de cierre y tendremos que tomar la experiencia del 2002 para que no nos vuelva a ocurrir en el nuevo ejercicio de 2003, máxime que las disposiciones del la ley que nos permitían hacer pagos provisionales han sido derogadas y ahora cada pago mensual será un pago definitivo con sus consecuencias fiscales y legales.