La deducción a través del costo de ventas no es nada nuevo, ya que hasta 1986 fue el método permitido; de 1987 a 2004 se utilizó la deducción de las compras; y ahora, a partir de 2005, las organizaciones tendrán que regresar al método de costo de ventas para realizar sus deducciones.

Estos cambios en la legislación generan en los empresarios muchas preguntas, una de las principales es si este cambio de método de deducción afectará el resultado financiero y la toma de decisiones. Para contestar la pregunta planteada, analizaremos el concepto de costo de ventas y lo calcularemos con los sistemas y métodos de valuación aceptados.

El costo de ventas, también conocido como costo de lo vendido, se define en el Boletín B-3 de los PCGA del IMCP de la siguiente manera: “Costo de lo vendido. Muestra el costo de producción o adquisición (según se trate de una empresa de transformación o de una comercializadora), de los artículos vendidos que generaron los ingresos reportados en el renglón de ventas.

En las empresas de servicios, el costo de los servicios prestados está integrado por aquellos costos que se identifican razonablemente en forma directa, con la prestación de servicios.”

El Boletín C-4 (párrafo 62) señala que “en empresas industriales cuya capacidad de producción o mano de obra no se utiliza en su totalidad, el efecto registrado en gastos... deberá destacarse en el estado de resultados, siempre y cuando su monto sea de importancia. Este efecto se debe incluir dentro del costo de lo vendido. La diferencia entre las ventas netas (ingresos) y el costo de lo vendido (costo de los servicios prestados), es la utilidad bruta. Es optativo presentar esta cantidad.”

De acuerdo a la definición anterior, el costo de producción es la suma de las erogaciones aplicables a la compra de insumos y a los cargos que directa y/o indirectamente se incurren para dar a un producto y/o servicio su condición de uso o venta.

Si la producción se termina y se vende el costo de producción, se transfiere al costo de ventas; si no se termina o no se vende, entonces se considera costo de un inventario final, y será presentado como un activo circulante formando parte del balance general. (Ver gráfica 1)

Los cambios en la legislación fiscal establecen que el sistema de valuación de costos permitido será el absorbente, sobre la base de costos históricos o predeterminados, pudiendo, en el caso de cumplir los requisitos del Reglamento de la LISR, utilizar el sistema de costeo directo con base en costos históricos.
La valuación de los inventarios podrá hacerse utilizando cualquiera de los siguientes métodos:

1. Primeras Entradas - Primeras Salidas (PEPS).
2. Últimas Entradas - Primeras Salidas (UEPS).
3. Costo identificado.
4. Costo promedio.
5. Detallista.

Incluye todos los costos que se involucran directa o indirectamente en la fabricación del producto/servicio, no importa si son de naturaleza variable o fija, se excluyen todos los costos que no son de fabricación. Este método busca inventariar el costo total de fabricación del producto mientras no sea vendido, ya que considera como un activo todos los costos incurridos en la producción, ya que éstos generarán un beneficio futuro cuando el producto sea vendido.

Se dice que este tipo de costeo cumple con un objetivo financiero, ya que valúa correctamente tanto el costo de ventas (enfrentándolo con su ingreso correspondiente), como los inventarios finales.

Incluye solamente los costos de fabricación variables que afectan a los productos fabricados y a los servicios otorgados. Este tipo de costo no inventaría los conceptos de producción considerados fijos, ya que considera que son hundidos y, por lo tanto, no guardan relación con las ventas, por ello se presentan directamente en el estado de resultados.

Se dice que este tipo de costeo cumple con un objetivo administrativo, ya que pretende medir la rentabilidad de los productos y servicios, incluyendo solamente los costos que les son inherentes, considerando que los costos fijos comunes de la infraestructura deberán ser absorbidos por todos los productos o servicios en su conjunto, y que cualquier forma de distribución resulta arbitraria.

Optar por el sistema absorbente o directo tendrá implicaciones en el pago de impuestos y en la utilidad de la información generada; pagar más o menos impuestos, dependerá del nivel de inventarios que se mantenga y del aumento o disminución de los mismos de un periodo a otro.

Si los inventarios finales son mayores a los iniciales, la utilidad del sistema Absorbente será mayor que la del sistema directo, pero si los inventarios finales son menores que los iniciales entonces, la utilidad del sistema absorbente será menor que la del sistema directo. En el caso de no existir inventarios finales, ambos sistemas arrojan la misma utilidad.

Regla general:

• Utilidad absorbente mayor a directo si inventarios finales> inventarios iniciales.
• Utilidad absorbente menor a directo si inventarios finales< inventarios iniciales.

Una de las implicaciones de utilizar un sistema de valuación de costos (no importa cuál de ellos sea) en lugar de deducir las compras, es que los costos erogados no se reconocen de manera inmediata en el estado de resultados (ya que el costo de ventas refleja únicamente lo vendido en el periodo) por lo que no hay una coincidencia con las salidas de efectivo. Esto puede traer como consecuencia que una organización tenga un flujo de efectivo negativo, pero una base de costo y rentabilidad contable positiva para el pago de impuestos.

Una de las fortalezas del método de deducción anterior, en base a las compras, era su alineación con el flujo de efectivo y su facilidad de cálculo. Ante el cambio de deducción por el método de costo de ventas, las organizaciones tendrán que ser más cuidadosas en su manejo de inventarios para no generar un pago de impuestos elevado que le impida mantener un flujo de efectivo positivo.

• PEPS. Actualiza inventarios y desactualiza costo de ventas.
• UEPS. Desactualiza inventarios, actualiza costo de ventas.
• Promedios. Actualiza inventarios y costo de ventas, si la rotación de inventarios es alta.

Para efectos fiscales el método por el que se tiene una mayor deducción es el UEPS, de hecho es el que la mayoría de las empresas utilizaban antes del cambio de deducción a compras, posteriormente dada la irrelevancia del método utilizado se optó por cambiar al método de promedios, ya que es el que administrativamente resulta más fácil de calcular y controlar.

En resumen, de las opciones fiscales, la que logra mayor deducción, siempre que se tengan inventarios finales mayores que los iniciales, es el sistema directo UEPS.

El sistema que logra mayor deducción mientras los inventarios finales sean > inventarios iniciales es el directo UEPS(1) aunque habría que cumplir con las disposiciones señaladas en el reglamento de la LISR.

El sistema que refleja mejor el valor del costo de ventas es el absorbente UEPS(2) ya que incluye todos los costos y es el más actualizado.

El sistema más útil para tomar decisiones es el directo y el método más sencillo para calcular y controlar los costos es el PROM; por lo tanto, el directo PROM(3) representaría la mejor opción.

Como vemos, la principal implicación para las empresas al cumplir con una determinada disposición fiscal, es la disyuntiva de optar por un mecanismo determinado para optimizar el pago de impuestos, aunque con ello la información generada no sea la adecuada para otros fines; o bien, decidir generar reportes diferentes de acuerdo con las necesidades y los objetivos específicos de cada uno de ellos.

La tendencia actual, dados los avances tecnológicos, es la de crear diferentes reportes para los diferentes usuarios, por supuesto esta situación implica costos adicionales que no todas las empresas, sobre todo las PyMES, pueden o están dispuestas a incurrir.