El Comité Internacional de Normas de Contabilidad (IASC, por sus siglas en inglés) emite la normatividad contable internacional, a través del Consejo de Normas Internacionales de Contabilidad (IASB, por sus siglas en inglés).

A fin de exponerlo de un modo claro, en este trabajo se tratarán los aspectos más relevantes de estas dos normas, pues ambas rigen la preparación y presentación de estados financieros a nivel internacional y se deberán observar en las operaciones que realicen las empresas nacionales. A lo largo de este texto, se hará referencia cuando exista un tratamiento diferente en el Boletín C-15, el cual regula en México la preparación y presentación de estados financieros.

Para desarrollar este trabajo, primero se revisará la norma 21 y más adelante, la norma 29. Para cada norma se mencionarán los párrafos que se esté tratando.

El alcance de la norma 21 será para contabilizar las transacciones en moneda extranjera y al convertir los estados financieros que una empresa posea en el extranjero para incluirlos en sus estados financieros consolidados ya sea usando el método proporcional o el de participación. La norma no se ocupa de la cobertura de las partidas en moneda extranjera, ni de la reexpresión de los estados financieros (NIC 21, 1 – 6).

En relación con las definiciones que se tratan en esta norma internacional, en el cuadro 1 se presentan las de mayor importancia, las cuales no habían sido usadas antes en otros boletines (NIC 21, 7).

Cuadro 1

Operación en el extranjero es toda empresa subsidiaria, asociada, negocio conjunto o sucursal de la empresa que informa, cuyas actividades se fundamentan o llevan a cabo en un país diferente al de la empresa que informa.

Entidad extranjera es toda operación en el extranjero cuyas actividades no son parte integrante de las realizadas por la empresa que informa.

Moneda de los estados financieros es la moneda usada por la empresa al presentar los estados financieros.

Moneda extranjera es cualquier moneda diferente a la moneda de los estados financieros de una empresa.

Tasa de cambio es la proporción utilizada para el intercambio de dos tipos de monedas diferentes.

Diferencia de cambio es la variación que surge al presentar el mismo número de unidades de una moneda extranjera en términos de la moneda de los estados financieros, utilizando dos tasas de cambio diferentes.

Tasa de cambio de cierre es el cambio al contado existente a la fecha del balance.

Inversión neta en entidad extranjera es la parte que corresponde a la empresa que presenta sus estados financieros, en los activos netos de la citada entidad.

Partidas monetarias son el dinero en efectivo, así como los activos y pasivos que se van a recibir o pagar, al vencimiento, mediante una cantidad fija o determinable de dinero.

Valor razonable es el importe por el cual puede ser intercambiado un activo, o cancelado un pasivo, entre un comprador y un vendedor interesado y debidamente informado, que realizan una transacción libre.

Con respecto a las reglas de reconocimiento de transacciones en moneda extranjera que se manejan en esta norma internacional, éstas se aplican a las empresas clasificadas como operaciones en el extranjero. En el cuadro 2 se destacan las más importantes (NIC 21, 8 - 22)

Cuadro 2

Con respecto al reconocimiento inicial menciona que toda transacción en moneda extranjera debe ser registrada en el momento de su reconocimiento, en la misma moneda de los estados financieros, aplicando el importe en moneda extranjera la tasa de cambio entre monedas. Se usa la tasa existente al momento de realizar la operación.

Para proporcionar información en estados financieros posteriores indica que en cada fecha del balance Las partidas monetarias en moneda extranjera deben ser valoradas con la tasa de cambio de cierre. Las no monetarias deben ser valoradas con la tasa de cambio existente al momento de la transacción. Las partidas no monetarias establecidas originalmente en moneda extranjera, que se contabilicen por su valor razonable, deben ser valoradas utilizando las tasas de cambio existentes en el momento en que se determinó tal valor razonable.

Respecto al reconocimiento de diferencias en cambio indica si son surgidas en el momento de liquidación de las partidas monetarias causadas por la diferencia de cambio, deben ser reconocidos como gastos o ingresos del periodo.

Asimismo, las diferencias de cambio de una partida monetaria que forma parte de la inversión neta, deben ser clasificadas como patrimonio neto en los estados financieros hasta que se produzca desapropiación de la inversión. Las diferencias de cambio derivadas de un pasivo a largo plazo que se trata contablemente como una cobertura para la inversión neta de la empresa en una entidad extranjera, deben ser consideradas como componentes del patrimonio neto, en los estados financieros de la empresa, hasta que se produzca desapropiación de la inversión.

Con respecto al método para convertir los estados financieros de operaciones en el extranjero, depende si las citadas operaciones se clasifican como operaciones en el extranjero que son parte integrante de las actividades de la empresa que informa o como entidad extranjera. En el cuadro 3 se destacan las reglas más importantes que se manejan en esta norma internacional (NIC 21, 23 - 41).

Cuadro 3

Las operaciones en el extranjero que forman parte integrante de las actividades de la empresa que informa, debe de ser convertida utilizando las normas y procedimientos descritos en llevan a cabo su operación como si fuera extensión de las operaciones correspondientes a la empresa que informa las cuáles mencionaron en el cuadro anterior.

Las siguientes son circunstancias indicativas de que una operación en el extranjero es una entidad extranjera y por tanto no constituyen una parte integrante de las actividades de la empresa que informa:

    las actividades de la empresa se llevan a cabo con un considerable grado de autonomía respecto a la empresa,

    las transacciones de la empresa que informa no son una proporción elevada de las actividades de la que está en el extranjero,

    los costos de mano de obra, materiales y otros costos de productos se pagan en la moneda local y no en la moneda de la empresa que informa,

    las ventas de las operaciones en el extranjero se producen principalmente en monedas distintas de los estados financieros que informa y

    los flujos de efectivo de la empresa que informa son independientes de las actividades cotidianas de las operaciones en el extranjero, no quedando afectados directamente por la cuantía o la periodicidad de las mismas.

Al convertir los estados financieros de una entidad extranjera, para incorporarlos a sus propios estados financieros, la empresa que informa debe de utilizar los siguientes procedimientos:

    los activos y pasivos de la entidad extranjera ya sea monetarios o no monetarios, deben ser convertidos según la tasa de cambio de cierre,

    las partidas de gastos e ingresos de la entidad extranjera se convierten a la tasa de cambio existente en las fechas en que se realizaron las transacciones, salvo cuando la entidad que informa en términos de una economía hiperinflacionaria , en cuyo caso los gastos e ingresos deben ser convertidos utilizando la tasa de cambio de cierre, y

    todas las diferencias de cambio resultantes del proceso deben clasificarse como parte del patrimonio neto, hasta la desapropiación de la inversión neta.

Los estados financieros de una entidad extranjera que presenta la información en la moneda de una economía hiperinflacionaria, deben ser reexpresados de acuerdo con la NIC 29, antes de convertirlos a la moneda de los estados financieros en que la empresa que informa presenta sus resultados.

Cuando se produce un cambio en la clasificación dada a una operación extranjera, los procedimientos de conversión aplicables a la nueva situación se deben aplicar desde el momento en que tiene lugar el citado cambio.

Con respecto a la información a revelar en sus estados financieros, en el cuadro 4 se destacan las reglas más importantes que se manejan en esta norma internacional (NIC 21, 42 - 47).

Cuadro 4

El importe de las diferencias en cambio que se han incluido en la ganancia o la pérdida neta del periodo;

Las diferencias de cambio, en términos netos, que se han clasificado como componentes del patrimonio neto, así como una conciliación de los saldos de las diferencias al principio y al final del período; y

El importe de las diferencias de cambio, surgidas durante el período, que se han incorporado al importe en libros de los activos, de acuerdo con el tratamiento alternativo de llevar a libros del activo correspondiente siempre y cuando no exceda al importe recuperable del activo.

Cuando suceda un cambio en la clasificación de una operación en el extranjero, si el efecto es importante, la empresa debe revelar la siguiente información:

    La naturaleza del cambio en la clasificación,

    Las razones para efectuar el cambio,

    El impacto que el cambio ha tenido en el patrimonio neto de la empresa, y

    El impacto que, en la ganancia o pérdida neta de cada período precedente que sea objeto de presentación, tiene el cambio en la clasificación suponiendo que se hubiera producido al principio del período más antiguo del que se ofrezca información.

La empresa debe de revelar el método seleccionado, para tratar la plusvalía comprada y los ajustes al valor razonable de los elementos del balance, surgidos en el momento de la adquisición de una entidad extranjera.

El alcance de la norma 29 es de aplicación a los estados financieros principales, individuales o consolidados de cualquier empresa que labore y presente en la moneda correspondiente a una moneda hiperinflacionaria. En el cuadro 5 se muestran algunas características del entorno económico del país:

Cuadro 5

En donde una economía es hiperinflacionaria si la población prefiere su riqueza en activos no monetarios, o bien en una moneda extranjera relativamente estable,

las ventas y compras a crédito tienen lugar a precios que compensan la pérdida de poder adquisitivo, cuando el período es corto,

la tasas de interés, salarios y precios se ligan a la evaluación de su índice de precios, y

la tasa acumulada de inflación en tres años se aproxima o sobrepasa 100%.

En el cuadro 6 mencionaremos las principales reglas para la reexpresión de los estados financieros:

Cuadro 6

Los estados financieros de cualquier empresa, que presenten información en moneda de una economía hiperflacionaria, deben quedar establecidos en términos de la unidad de medida corriente en la fecha de cierre del balance, ya estén elaborados utilizando el método de costo histórico o el de costo corriente. Las pérdidas o ganancias por la posición monetaria neta, deben incluirse en la ganancia neta, revelando esta información en partida separada. Tanto las cifras comparativas del período anterior exigidas por la NIC 1, como cualquier otra información de periodos anteriores debe de quedar en términos de la unidad de medida corriente a la fecha del balance.

Las pérdidas o ganancias por la posición monetaria neta, deben incluirse en la ganancia neta, revelando esta información en partida separada.

Las cifras de balance no expresadas en términos de la unidad de medida corriente a la fecha del balance, se reexpresarán aplicando un índice general de precios.

Las partidas monetarias no serán reexpresadas.

Los activos y pasivos vinculados mediante acuerdos y convenios a cambios en los precios ajustarán su saldo a la fecha del balance.

 Algunas partidas no monetarias se llevan al costo o al costo menos la depreciación acumulada y por tanto están expresadas a valores corrientes en el momento de la adquisición. En tales casos, los valores en libros se reexpresan usando los índices de precios desde la fecha de la adquisición a la fecha del balance reevaluación.

Al final del primer periodo se expresarán todos los componentes del patrimonio aplicando un índice general de precios a las partidas desde el principio del periodo.

Todos los importes necesitan ser reexpresados en el estado de resultados mediante la utilización de la variación experimentada por el índice de precios.

La ganancia por la posición monetaria neta no será incluida en la ganancia neta del periodo. Las partidas a costo corriente no serán objeto de reexpresión. El estado de resultados a costo corriente muestra los costos corrientes de las partidas en el momento en que las transacciones y sucesos correspondientes ocurrieron.

Los estados financieros de subsidiarias presentando en moneda hiperinflacionaria necesitaran ser reexpresados mediante un índice general de precios, antes de incluirse en los estados consolidados.

Cuando una economía deja de ser inflacionaria, deberá tratar las cifras expresadas en la unidad de medida al corriente al final del periodo previo.

En el cuadro 7 se muestra la información que se debe revelar en los estados financieros de acuerdo con esta norma internacional (NIC 29, 39).

Cuadro 7

Revelar el hecho de que los estados financieros, así como las cifras de años anteriores han sido reexpresadas para considerar los cambios en el poder adquisitivo general de la unidad monetaria de medida a la fecha de cierre del balance.

Si los estados financieros antes de la reexpresión estaban elaborados usando el método del costo histórico o el del costo corriente

El valor del índice general de precios a la fecha de elaboración de los estados financieros, así como el movimiento del mismo durante el período corriente y el anterior.

Por último, el tratamiento contable de los boletines mexicanos que regulan la conversión y la reexpresión de estados financieros (los boletines B-15 y B-10) es similar a las normas internacionales de contabilidad 21 y 29 aquí mencionadas; por lo tanto, la adopción de estos dos boletines mexicanos ayudará a las empresas a cumplir con las reglas de aplicación internacional y a la comparabilidad de su información.